金融企业会计信息的质量特征

金融企业会计信息的质量特征金融企业会计信息的质量特征 会计信息质量特征是会计信息所应当达到或满足的基本质量要求，它 是会计系统为达到会计目标而对会计信息的约束。巴塞尔银行监督委员会从 1998 年起开始针对金融企业的特点，系统研究金融企业会计信息质量特征，取 得了引人瞩目的成果。近年来，随着我国正式加入 WTO 和金融业对外开放的力 度不断加大，金融企业的会计核算与信息披露问题日益引起业内外人士的关 注。我国金融企业会计制度以及相关的信息披露制度近年来也经历了一系列的 变革，发生了较大变化。但是在金融企业会计信息披露质量特征这一理论问题 的研究上还未引起人们的足够重视，以至于我们在评价金融企业会计信息质量 时缺乏有针对性的依据。本文综述了国内外有关机构对会计信息质量特征的研 究成果，并结合我国金融企业的特点提出了构建我国金融企业会计信息披露质 量特征体系的设想。一、巴塞尔银行监督委员会对银行信息披露的要求 巴塞尔委员会就银行监管问题发布了一系列的标准、原则和建议，其中与信息 质量特征有关的文件有：1998 年 9 月发布的《衍生产品及交易监管信息框 架》；1998 年 9 月发布的《增强银行透明度》；1999 年 10 月的《银行及证券 公司的交易和衍生产品业务公开信息披露建议》和新《巴塞尔资本协议》。以 下对这些文件所涉及到的有关信息质量特征的内容予以综述：（一）《衍 生产品及交易监管信息框架》在巴塞尔委员会发布的《衍生产品及交易监 管信息框架》中，第一部分（b）介绍了制定该框架的基本原则，其中涉及到的 主要质量特征有全面性（Comprehensive）、及时性（Timely）、可理解性 （Understandable）、有用性（Meaningful）和可比性（Comparisons）。其中 全面性是“指出数据应该全面，要覆盖所有类型的衍生工具和它们相关的风 险，要便利于监管者分析……”；及时性是“指出衍生交易的数据计量应该有 足够的频率和适当的时机”等等。虽然该框架是针对衍生产品业务的，但由于 衍生产品是金融企业最特殊、最具有代表性的业务，故该框架所涉及到的这些 特征也可以看做是对金融企业信息披露具有特殊意义的质量特征。（二） 《增强银行透明度》在《增强银行透明度》中，巴塞尔委员会就提高银行 透明度在有效银行监管中的意义作了概括性的阐述，并明确提出了“透明信息 的质量特征”的概念，而且提炼为全面性（comprehensiveness）、相关性和及 时性（relevance and timeliness）、真实性（reliability）、可比性 （comparability）、重要性（materiality）。这是巴塞尔委员会经过多年酝 酿首次明确提出的信息质量特征。以下是巴塞尔委员会在《增强银行透明度》 对有关内容的阐述：1.全面性。“要求能够使市场参与者和其他信息使用 者获得有用的信息来评估银行，而且信息应该是全面的。这通常意味着要跨越 多种业务活动和多个法律实体来获得经过综合、合并和评估的信息”。2. 相关性和及时性。“为了有用，信息必须与使用者作出决策的需要相关。当信 息帮助市场参与者评估其投资的预期风险与回报、贷款情况或者揭露银行未来 财务成果与状况时，信息应该与市场参与者相关联。当信息帮助监管者评估银 行运营的安全与稳定时，信息应该与监管者相关联。为了相关，信息也就应该 是及时的。信息应该以足够的频率、适时提供出有关一个机构有用的信息，包 括它的风险状况和风险管理成果”。3.真实性。“信息必须是真实的。信 息必须忠实地反映它所声称要反映的实际情况。而且，真实的信息必须能够反 映事件和交易的经济实质而不仅仅是它们的法律形式。真实的信息表达还应该 是可核实的、中立的、谨慎的和完整的。真实性还要受到重要性和成本的约 束，这是十分重要的。因为冗长的信息可能导致信息虚假或令人误解。当业务 活动由不同的监管者管理时，或者某一新加入的机构不被监管时，监管者应该 与被管理的机构讨论如何更好地获得与全部业务活动风险有关的全面、及时的 信息。银行监管者在承认法律上的差别以及获得相关主要业务活动和银行集团 中核心企业摘要信息的同时，应该主要试图获得建立在合并基础之上的与这些 活动有关的信息”。4.可比性。“信息披露的另一个本质特征是可比性。 监管者、市场参与者以及其它信息使用者可能需要在不同制度、不同国家或者 是不同时期之间进行比较。这就意味着银行应该在不同时期使用一致的会计政 策和处理方法，对相关项目采用统一的计量观念和过程。除非能够证明是适当 的，例如会计准则变化，否则不能够改变会计政策和方法。但是当会计政策改 变时，这些变化以及后果应该被披露出来。信息在不同银行、不同国家之间的 可比性，能够使使用者评价不同银行之间相对的财务状况及成果。不同时期的 可比性对于分辨银行的财务状况及成果的发展趋势是十分必要的。为了便于分 辨这种趋势，财务报告应该提供有关以前若干期间的比较信息”。5.重要 性。“银行的财务报告应该分别呈现或者说披露出每一个重要的项目。信息如 果被忽略或虚假表述就可能改变或者影响使用者基于这一信息所作的评价或决 定时，信息就是重要的。因为不重要而未被披露的信息，仍然可能与内部风险 管理目标和监管评价有关。信息的这一本性应该被所有被管制的公司和他们的 成员所接受，而且要能被监管者所理解”。从《增强银行透明度》对金融 企业会计信息披露质量特征的表述中，我们可以看出巴塞尔委员会对信息质量 的倾向性，那就是透明信息的质量特征应该由全面、相关、及时、真实、可比 和重要六个相关联的质量特征组成。尽管该文件没有明确提出一个系统的质量 特征体系，也没有系统阐明各个特征之间的关系以及各特征之间可能矛盾的解 决办法，但是巴塞尔委员会在这里提出的质量特征是迄今为止最为权威、并能 为各方所普遍接受的信息质量特征。（三）《银行及证券公司的交易和衍 生产品业务公开信息披露建议》在《银行及证券公司的交易和衍生产品业 务公开信息披露建议》的第二部分“增强交易和衍生业务透明度”中，谈到了 获得有关交易和衍生业务透明信息的重要性。其中，主要涉及到及时和真实性 （Timely and reliable）、全面性（comprehensive）、前瞻性（forward- looking）、重要性（materiality）、有用性（meaningful）、可比性 （comparable）等信息质量要求。这个建议特别值得注意的是在第 11 节中提到 了信息的前瞻性，认为由于银行和证券公司在衍生交易中快速地改变他们的位 置与风险状况，因此及时与前瞻性的信息披露特别重要。这就给金融企业会计 信息质量特征提出了新的内容。 （四）新《巴塞尔资本协议》新《巴塞尔资本协议》提出了 银行监管的三大支柱（最低资本规定、监管当局的监督检查和市场有效纪 律）。其中的第三支柱市场有效纪律中，涉及到了信息披露的问题。为了避免 不分主次地过多披露信息可能带来的不良后果，新《巴塞尔资本协议》将信息 披露划分为核心披露与补充披露。这可以说是对重要性原则的应用。“委员会 期待所有银行都根据重要性的原则披露这类基本信息。信息的重要性是指，遗 漏或误报可能会改