《企业会计准则第14号——收入》应用指南2018

《企业会计准则第 14 号——收入》 应用指南 2018 财政部会计司编写组 编著 目录 一、总体要求 . 1 二、关于适用范围 . 2 三、关于应设置的相关会计科目和主要账务处理 . 3 （一）“主营业务收入” . 3 （二）“其他业务收入” . 4 （三）“主营业务成本” . 4 （四）“其他业务成本” . 4 （五）“合同履约成本” . 5 （六）“合同履约成本减值准备” . 5 （七）“合同取得成本” . 5 （八）“合同取得成本减值准备” . 6 （九）“应收退货成本” . 6 （十）“合同资产” . 6 （十一）“合同资产减值准备” . 7 （十二）“合同负债” . 7 四、关于收入的确认 . 8 （一）识别与客户订立的合同 . 8 （二）识别合同中的单项履约义务 . 18 （三）履行每一单项履约义务时确认收入 . 24 五、关于收入的计量 . 41 （一）确定交易价格 . 41 （二）将交易价格分摊至各单项履约义务 . 51 六、关于合同成本 . 59 （一）合同履约成本 . 59 （二）合同取得成本 . 60 （三）摊销和减值 . 62 七、关于特定交易的会计处理 . 64 （一）附有销售退回条款的销售 . 64 （二）附有质量保证条款的销售 . 67 （三）主要责任人和代理人 . 69 （四）附有客户额外购买选择权的销售 . 74 （五）授予知识产权许可 . 79 （六）售后回购 . 84 （七）客户未行使的权利 . 86 八、关于列报和披露 . 89 （一）列报 . 89 （二）披露 . 94 附录二 . 100 《企业会计准则第 14 号——收入》修订说明 100 一、本准则的修订背景 . 100 二、本准则的修订过程 . 100 （一）前期准备阶段 . 101 （二）起草阶段 . 101 （三）公开征求意见阶段 . 101 （四）修改完善阶段 . 102 三、本准则修订的主要内容 . 102 （一）将现行收入和建造合同两项准则纳入统一的收入确认模型 . 102 （二）以控制权转移替代风险报酬转移作为收入确认时点的判断标准 . 103 （三）对于包含多重交易安排的合同的会计处理提供更明确的指引 . 103 （四）对于某些特定交易（或事项）的收入确认和计量给出了明确规定 . 103 四、本准则实施影响的分析 . 104 五、本准则修订需要说明的问题 . 104 （一）总额还是净额确认收入 . 104 （二）余值法的采用 . 105 （三）重大融资成分的折现率 . 105 （四）与合同成本有关的资产的减值 . 105 （五）准则实施范围和时间安排 . 106 （六）准则实施的衔接规定 . 106 1 一、总体要求 收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投 入资本无关的经济利益的总流人。其中，日常活动，是指企业为完成其经营目标所从 事的经常性活动以及与之相关的活动。例如，工业企业制造并销售产品、商品流通企 业销售商品、咨询公司提供咨询服务、软件公司为客户开发软件、安装公司提供安装 服务、建筑企业提供建造服务等，均属于企业的日常活动。日常活动所形成的经济利 益的流入应当确认为收入。《企业会计准则第 14 号——收入》 （以下简称“本准 则”）主要规范了收入的确认、计量和相关信息的披露要求。根据本准则，企业确 认收入的方式应当反映其向客户转让商品或提供服务（以下简称“转让商品”）的模 式，收入的金额应当反映企业因转让这些商品或提供这些服务而预期有权收取的对 价金额，以如实反映企业的生产经营成果，核算企业实现的损益。企业应用本准则， 应当向财务报表使用者提供与客户之间的合同产生的收入及现金流量的性质、金额、 时间分布和不确定性等相关的有用信息。除非特别说明，本应用指南中所称商品，既 包括商品，也包括服务。 本准则规范的是企业与客户之间的单个合同的会计处理。但是，为便于实务 操作，当企业能够合理预计，将本准则规定应用于具有类似特征的合同（或履约 义务）组合或应用于该组合中的每一个合同（或履约义务） ，将不会对企业的财 务报表产生显著不同的影响时，企业可以在合同组合层面应用本准则，此时，企 业应当采用能够反映该合同组合规模和构成的估计和假设。根据本准则，收入确认 和计量大致分为五步：第一步，识别与客户订立的合同；第二步，识别合同中的单 项履约义务；第三步，确定交易价格；第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务； 第五步，履行各单项履约义务时确认收入。其中，第一步、第二步和第五步主要与 收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关。 2 二、关于适用范围 本准则适用于所有与客户之间的合同，但下列各项除外：一是由《企业会计 准则第 2 号——长期股权投资》《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计 量》《企业会计准则第 23 号——金融资产转移》《企业会计准则第 24 号——套期 会计》《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》以及《企业会计准则第 40 号 ——合营安排》规范的金融工具及其他合同权利和义务，分别适用上述相应准则； 二 是由《企业会计准则第 21 号——租赁》规范的租赁合同，适用《企业会计准 则第 21 号——租赁》；三是由保险合同相关会计准则规范的保险合同，适用保险合 同相关会计准则。根据上述规定，企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取 的利息、进行股权投资取得的现金股利等，不适用本准则。企业以存货换取客户的 存货、固定资产、无形资产等，按照本准则的规定进行会计处理；其他非货币性资 产交换，按照《企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换》的规定进行会计处理。 企业处置固定资产、无形资产等，在确定处置时点以及计量处置损益时，按照本准 则的有关规定进行处理。 本准则所称客户，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品 并支付对价的一方。如果合同对方与企业订立合同的目的是共同参与一项活动 （如合作开发一项资产） ，合同对方和企业一起分担（或分享）该活动产生的风 险（或收益） ，而不是获取企业日常活动产出的商品，则该合同对方不是企业的 客户，企业与其签订的该份合同也不属于本准则规范范围。 此外，当企业与客户之间的合同部分属于本准则规范范围，而其他部分属于 上述其他企业会计准则规范范围时，如果上述其他企业会计准则明确规定了如何对 合同中的一个或多个组成部分进行区分或初始计量，企业应当首先按照这些规定进行 处理，并将按照上述其他准则进行初始计量的合同组成部分的金额排除在本准则规 定的交易价格之外；否则，企业应当按照本准则对合同中的一个或多个组成部分进行 区分和初始计量。 3 三、关于应设置的相关会计科目和主要账务处理 企业应当正确记录和反映与客户之间的合同产生的收入及相关成本费用。本 部分仅涉及适用于本准则进行会计处理时需要设置的主要会计科目、相关会计科 目的主要核算内容以及通常情况下的账务处理，企业在核算适用于其他企业会计准 则的交易和事项时也需要使用本部分涉及的会计科目的，应遵循其他相关企业会计准 则的规定。收入的会计处理，一般需要设置下列会计科目。 （一）“主营业务收入” 1.本科目核算企业