(成本管理)ABC成本法

1 ABC 成本法 关于 ABC 成本法的理论背景 ABC 成本法的发展背景 近一、二十年来，在电子技术革命的基础上产生了高度自动化的先 进制造企业， 带来了管理观念和管理技术的巨大变革， 适时制 （JIT） 采购与制造系统，以及与其密切相关的零库存、单元制造、全面质 量管理等崭新的管理观念与技术应运而生。高度自动化的先进制造 企业，能够及时满足客户多样化，小批量的商品需求，快速地、高 质量地生产出多品种少批量的产品。在这种崭新的制造环境下，企 业传统采购与制造过程将发生深刻的变化。相应地，原来为传统采 购与制造乃至企业决策服务的产品成本计量与控制、会计决策、业 绩评价等会计理论和方法也将发生相应变革。例如，在先进制造环 境下，许多人工已被机器取代，因此直接人工成本比例大大下降， 固定制造费用大比例上升。70 年前的间接费用仅为直接人工成本的 50～60， 而今天大多数公司的间接费用为直接人工成本的 400～ 500； 以往直接人工成本占产品成本的 40～50， 而今天不到 10， 甚至仅占产品成本的 3～5。产品成本结构如此重大的变化，使得 传统的“数量基础成本计算” （如以工时、机时为基础的成本分摊方 法）不能正确反映产品的消耗，从而不能正确核算企业自动化的效 益，不能为企业决策和控制提供正确有用的会计信息。其最终后果 是企业总体获利水平下降。 1987年哈佛商学院的Rober Kaplan和Robin Cooper两位教授所进行 2 的研究使 ABC 成本法赢得了广泛的重视。ABC 成本法在精确成本 信息、改善经营过程、为资源决策和产品定价及组合决策提供完善 的信息方面都受到了广泛的关注。目前，世界上许多先进的公司已 经实施 ABC 成本法以改善原有的会计系统，增强企业竞争力。 ABC 成本法（Activity-Based Costing） ，即作业成本法，是以作业 activity为核心，确认和计量耗用企业资源的所有作业，将耗用的 资源成本准确地计入作业，然后选择成本动因，将所有作业成本分 配给成本计算对象产品或服务的一种成本计算方法。 ABC 成本法的指导思想是“成本对象消耗作业，作业消耗资源“。 ABC 成本法把直接成本和间接成本包括期间费用作为产品服务 消耗作业的成本同等地对待，拓宽了成本的计算范围，使计算出来 的产品服务成本更准确真实。 作业是成本计算的核心和基本对象，产品成本或服务成本是全部作 业的成本总和，是实际耗用企业资源成本的终结。 实施 ABC 成本法和不实施 ABC 成本法的原因 在国外关于 ABC 成本法调查的研究文献指出，在拥有 ABC 成本法 知识的反馈者中， 实施 ABC 成本法的原因主要有 ①现存成本信息 不准确；②面临相对较激烈的竞争环境，例如与日剧增的自动化生 产；③目前缺少制定决策的信息，如非财务信息；④目前面临资源 分配的问题。 不实施 ABC 成本法的原因主要有①ABC 成本法太复杂太耗时； ②目前的会计系统还够用；③采用 ABC 成本法的收益不确定；④缺 少经验； ⑤员工不熟悉或不愿意使用 ABC 成本法； ③管理决策或过 程中的不便；⑦高昂的实施费用；⑧选择成本动因有困难；⑨目前 缺乏先进的计算机技术来降低开发 ABC 成本法和跟踪作业活动的 费用；⑩人力资源的缺乏和过高的培训费用。 3 使用 ABC 成本法的公司的特征 ABC 成本法的使用和公司的一些因素有关，如公司的成本结构、现 行的会计体系、成本的多样性和竞争环境。 A、成本结构 对 ABC 成本法关注的主要原因在于它可以更为精确地将制造及用 分配到产品上去，通过增加成本库，更多地基于作业而非产品成本， 采用一种使用面更广的成本动因。 引进 ABC 成本法的重要原因之一 就是最近几年里成本结构上的变化（制造费用的增加，Cooper 和 Kaplan，1988） 。基于这种假设，采用 ABC 成本法的公司都具有一 个很显著的特征，即制造费用相对价值附加成本（直接人工十制造 费用）很高。 B、现行的会计系统 引进新的会计计算方法的价值依靠现行的会计系统。 有关 ABC 成本 法的文献认为传统的会计计算方法使用的成本库和成本动因有限 （详见 Cooper,1988b） 。而 ABC 成本法增加了成本库（作业）和成 本动因。管理层在考虑实施 ABC 成本法时，通常会考虑是将 ABC 成本法作为一个独立的系统还是将该系统和现行的会计系统融合 （Cooper,1990，1991） 。Yvonne P.Shanaban（1997）认为做上述决定 时应考虑到两个因素，一个是改变现行的会计系统的有效途径，另 一个是开发和现行系统融合的软件成本。 C、产品的多样性 产品的多样性是引起传统会计系统在计算产品成本时发生成本信息 扭曲的原因之一。产品的多样性包括产品产量的多样性，规模的 多样性， 原材料的多样性和安装的多样性 （Cooper,1988a） 。 使用 ABC 成本法的公司往往产品多样性程度较高。值得一提的是，没有使用 ABC 成本法的公司其定制化的产品多于采用 ABC 成本法的公司。 原因有可能是，虽然定制化的产品通常意味着产品的多样性、材料 4 的多样性和安装的多样性，但是定制化的产品通常会增加开发新的 会计系统的成本，会计成本的重要性通常被定制化的程度所决定。 D、竞争环境 Cooper 和 Kaplan（1991，pp372）对 ABC 成本法使用的情况进行了 描述如果现行的会计系统是在测量成本高、竞争弱、产品的多样 性低的背景下设计的，那么当测量成本变低、竞争变得激烈、产品 的多样性增加时，实施 ABC 成本法是可行且有利的。 由于经济环境越来越动荡，竞争越来越激烈，相对于 ABC 成本法而 言，传统会计增加了由失误造成的成本，因而改善现行的会计系统 显得十分重要。 E、公司的规模 有很多资料表明公司的规模是区别使用 ABC 成本法和非使用 ABC 成本法的公司一个重要的特征（Ask 和 AX，1992；Drury 和 Tayles， 1994；Davies 和 Sweeting，1993；Innes 和 Mitchell，1995） 。由于大 公司拥有更为强大的沟通渠道和完善的基础设施，且对信息的需求 更为强烈，所以他们比小公司对 ABC 成本法更感兴趣。 ABC 成本法的预期收益和实施中的问题 实施 ABC 成本法可能带来的收益有提供更为精确的产品成本； 为 定价策略提供相应的成本信息；加强对成本有效的管理和控制；坚 持改善市场营销策略；提高产品的盈利性；确保可标识的成本动因； 产品盈利性的有效分析；改善成本控制；提供准确的业绩指标。 与此同时，在实施 ABC 成本法的过程中，可能会出现一些问题成 本动因的标识；成本和成本动因间因果关系准确性的把握；实施 ABC 成本法的成本；和现存会计系统的融合；向高层推销 ABC 成 本法的思想中遇到的阻力；如何获得低层员工的支持。 5 实施 ABC 成本法的公司对 ABC 成本法的满意程度 全世界有一部分公司已经开始使用 ABC 成本法来改善他们旧的会 计系统， 究竟 ABC 成本法能否带