母公司吸收合并全资子公司的税务处理资料

精品文档 母公司吸收合并全资子公司的税务处理 2016-03-30 185725转载▼ 分类 财税实务（仅供参考） 近年来，我国经济步入了转型调整的新时期， 许多企业的经营方式、组织形式、财务核算模 式也发生了相应转变。在这个过程中，一些新型的税收业务逐渐涌现出来， 对相关税收政策 把握不准确成为企业发展中的难题。 母公司吸收合并全资子公司是企业集团内部资产重组的常见方式， 该问题在实务中一直存在 较多争议。2015 年，国家税务总局在关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知 （财税[2009]59 号）、企业重组业务企业所得税管理办法（国家税务总局公告2010 年 第 4 号）的基础上，出台了关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告 （国 家税务总局公告 2015 年第 48 号） ， 进一步对企业重组特殊性税务处理的申报管理事项进行 了规范。 一、母公司吸收合并全资子公司的税务处理 （一）案例背景 2003 年，A、B 两家公司分别出资 9.8 亿元和 10.2 亿元，注册成立 C 公司，A、B 公司分别 持有 C 公司 49和 51的股权。 1.2014 年 6 月，B 公司将持有的 C 公司 51的股权挂牌出让，挂牌最高价格为25.4 亿元，A 公司行使股东优先购买权，按25.4 亿元收购了 C 公司 51的股权。 2.2015 年 8 月，A 公司拟吸收合并 C 公司，合并基准日拟确定为 2015 年 12 月 31 日。假设 合并日 C 公司账面净资产为 40 亿元（已出具年度审计报告并办理企业所得税汇算清缴）， 其中实收资本 20 亿元，留存收益 20 亿元。 3.合并日 C 公司有关财务数据如下表 精品文档 精品文档 单位亿元 资产 负债 净资产 类别 账面 价值 公允 价值 类别 账面 价值 公允 价值 类别 账面 价值 公允 价值 现金 3 3 长期 借款 精品文档 精品文档 5 5 实收 资本 20 非现金 资产 42 52 留存 收益 20 合计 45 55 5 5 40 精品文档 精品文档 50 （二）税务处理 1.A 公司购买 B 公司股权时，B 公司应确认投资收益及应纳税所得额，A、B 公司签订股权转 让合同需缴纳印花税，C 公司股东变更，不需作税务处理。 2.A、C 公司合并时，可以适用特殊性税务处理和一般性税务处理。 （1）特殊税务处理A 公司接受 C 公司资产和负债的计税基础，按C 公司的原有计税基础 确定。C 公司合并前的相关企业所得税事项由合并企业承继。 可由 A 公司弥补的 C 公司亏损 的限额被合并企业 C 公司净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期 限的国债利率。 （2）一般性税务处理 A 公司应按公允价值确定接受C 公司各项资产和负债的计税基础。C 公司应按清算进行企业所得税处理。C 公司的亏损不得在合并企业结转弥补。 （三）问题 1.如果采用一般性税务处理，A 公司取得资产的计税基础如何确定A 公司如何计算股息和 股权转让所得C 公司如何计算清算所得 2.如果选择特殊性税务处理，A 公司取得资产的计税基础如何确定A 公司如何计算股息和 股权转让所得 （四）案例分析 A 公司收购 C 公司 51的股权，应确认投资成本25.4 亿元，A 公司持有 C 公司 100股权投 资的计税基础9.825.435.2（亿元）。 精品文档 精品文档 A 公司吸收合并全资子公司，在一般性税务处理下，视同C 公司清算，A 公司收回投资。A 公司长期股权投资的转让所得或损失的计算按照财政部 国家税务总局关于企业清算业务 企业所得税处理若干问题的通知（财税[2009]60 号）执行，即“被清算企业的股东分得 的剩余资产的金额， 其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占 股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额， 超过或低于股 东投资成本的部分， 应确认为股东的投资转让所得或损失。 被清算企业的股东从被清算企业 分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。” 在特殊性税务处理下，A 公司按撤资（100减资）处理。国家税务总局关于企业所得税 若干问题的公告 （国家税务总局公告2011 年第 34 号）第五条规定，投资企业从被投资企 业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于 被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分， 应确认为股息 所得；其余部分确认为投资资产转让所得。 从上述规定可以看出，在投资方收回投资、被投资方进行清算与投资方撤资这两种情形下， 投资方处置股权投资的应纳税所得额的计算方式不同。分析说明如下 1.一般性税务处理。若选择一般性税务处理，视同C 公司将资产转让给 A 公司，C 公司清算 所得为 C 公司账面非现金资产的公允价值与计税基础的差额（弥补当年或以前年度的亏损， 若有）。同时，A 公司取得资产的计税基础按照C 公司资产的公允价值予以确认。 若 C 公司资产的计税基础与账面价值相等，不考虑弥补亏损等因素， C 公司的清算所得 55-4510（亿元），清算所得应缴纳的所得税10252.5亿元。C 公司缴纳清算所得税 后的现金为 0.5 亿元，A 公司取得 C 公司资产账面价值为42.5 亿元（其中现金为 0.5 亿元， 非现金资产 42 亿元） ， 公允价值为 52.5 亿元 （其中现金为 0.5 亿元， 非现金资产 52 亿元） 。 A 公司取得 C 公司非现金资产的计税基础为 52 亿元。A 公司收回投资的公允价值（即 C 公 司税后净资产公允价值）52.5-547.5（亿元）。 C 公司清算期间增加留存收益（55-45）-2.57.5（亿元），累计留存收益27.5 亿元。 精品文档 精品文档 A 公司处置股权的应纳税所得额计算根据财税[2009]60 号文件规定，A 公司股权处置收入 47.5 亿元，确认股息所得 27.5 亿元（免征企业所得税），处置长期股权投资的应纳税所得 额股权处置收入-股息性所得-投资计税基础47.5-27.5-35.2-15.2（亿元）。 2.特殊性税务处理。该合并业务属于同一下不需要支付对价的企业合并，纳税人可以适用特 殊重组的税务处理办法。在该办法下，C 公司不视同清算，不确认资产转让所得，A 公司取 得资产的计税基础仍按 C 公司原有资产的计税基础确定，其中现金 3 亿元，非现金资产 43 亿元。根据国家税务总局 2011 年第 34 号公告及企业所得税纳税申报表 A107011 表，应确 认的股息所得按“取得资产中超过收回初始投资成本部分” 与“撤回或减少投资应享有被投 资企业累计留存收益”孰小金额确认。 A 公司收回的 40 亿元净资产中，35.2 亿元的初始投资成本相当于投资收回，剩余 4.8 亿元 （40-35.2）小于股息所得 20 亿元，故应确认股息所得 4.8 亿元，并依据企业所得税法 第二十六条的规定，享受免征企业所得税优惠。A 公司股权转