2020年金融保险商业银行执行新版企业会计准则中所得税会计处理的有关问题

（金融保险）（金融保险） 商业银行执行商业银行执行 新版企业会计准则中所得新版企业会计准则中所得 税会计处理的有关问题税会计处理的有关问题 商业银行执行新版企业会计准则中所得税会计处理的有关问题商业银行执行新版企业会计准则中所得税会计处理的有关问题 随着商业银行股份制改革和上市进程的深化，商业银行有必要依据新 版企业会计准则，正确进行会计处理，在准确、真实反映财务报告基 础上，进行信息披露。由于财务报告中所得税事项对当期税后会计利 润产生重大影响，因而，准确进行所得税会计处理则尤为重要。本文 就有关问题做壹探讨。 原有国内会计制度下所得税会计处理原则原有国内会计制度下所得税会计处理原则 原有国内企业对所得税的确认应当按照具体的规定，选择采用应付税 款法或者纳税影响会计法进行所得税的核算。如果企业采用纳税影响 会计法下债务法核算所得税，壹定时期的所得税费用除包括当本期应 交所得税；本期发生或转回的时间性差异所产生的递延所得税负债或 递延所得税资产；仍包括由于税率变更或开征新税，对以前各期确认 的递延所得税负债或递延所得税资产账面余额的调整数。和纳税影响 会计法下递延法的区别在于，当税率变动或开征新税时，时间性差异 对所得税的影响金额处理方式的不同。 采用纳税影响会计法的企业，在按照税法相关规定准确确认当期应缴 所得税的基础上，合理划分时间性差异和永久性差异的界限。某壹会 计期间， 由于会计制度和税法在计算收益、 费用或损失时的口径不同， 所产生的税前会计利润和应纳税所得额之间的差异，即为永久性差 异。而由于税法和会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而 产生的税前会计利润和应纳税所得额的差异，即为时间性差异。产生 的时间性差异应确认为递延所得税。在时间性差异所产生的递延税款 借方金额的情况下，为了慎重起见，如在以后转回时间性差异的时期 内（壹般为三年），有足够的应纳税所得额予以转回的，才能确认时 间性差异的所得税影响金额，且作为递延税款的借方反映，否则，应 于发生当期视同永久性差异处理。 新版国内会计准则下所得税会计处理原则 新版国内会计准则要求用资产负债表负债法核算所得税。准则中规定 资产和负债的确认意味着报告主体预期将收回或清偿某项资产或负 债的账面金额。而壹项资产的计税基础则是当企业收回该资产的账面 金额时， 就计税而言， 可从企业的应税任何经济利益予以抵扣的金额。 壹项负债的计税基础是其账面金额扣减该负债未来期间计税时可抵 扣的金额。比较资产、负债的账面金额和计税基础，将俩者之间的差 额确认壹项暂时性差异。 资产的账面价值超过其计税基础，应税经济利益的金额也将超过计税 时允许抵扣的金额，产生了应税暂时性差异，在未来期间支付所产生 所得税义务构成的壹项递延税负债。当企业收回该资产账面金额时， 应税暂时性差异转回，企业获得应税利润，使得经济利益很可能以税 款支付方式流出企业。各种应税暂时性差异应确认为递延所得税负 债，除非计税时摊销金额不能抵扣的商誉，非企业合且且既不影响会 计利润，也不影响应税利润（可抵扣亏损）的交易中资产或负债的初 始计量。如果资产账面金额小于计税基础，未来期间可因此收回所得 税，则该差额会产生递延所得税资产。 资源从企业流出时，其部分或全部金额晚于在负债确认期间的某个期 间确定应税利润时抵扣，产生可抵扣的暂时性差异。相应的，部分负 债被允许在确定应税利润时允许抵扣，进而相关所得税在未来期间收 回，产生递延所得税资产。 企业预期某项资产或负债的账面金额收回或清偿很可能是未来税款 支付额大于（小于）没有纳税后果的收回或清偿数额，那么除少数例 外，企业应将相关的纳税影响确认为壹项递延所得税负债（递延所得 税资产）。但同时，国际会计准则仍要求企业采用和核算交易和其他 事项本身壹样的方法核算其纳税结果。对于确认损益的交易和其他事 项，任何相关的纳税影响也应确认损益。对直接在权益中确认的交易 和其他事项，即当期所得税和递延所得税和在相同或不同期间直接贷 记或借记入权益项目相关，任何相关的纳税影响应直接在权益中确 认。对于和子X 公司、分支机构和联营企业的投资以及在合营企业中 的权益相关的应税暂时性差异，除母X 公司、投资者和合营企业能够 控制该暂时性差异转回时间以及该暂时性差异在可预见的未来很可 能不会转回外，均应确认递延所得税负债。 关于所得税的会计处理在国内会计制度及国际会计准则下的具体运关于所得税的会计处理在国内会计制度及国际会计准则下的具体运 用用 目前，我国商业银行在遵循上述会计政策对所得税进行会计处理时， 需要明确几个问题。首先，应当准确确认当期应缴企业所得税，即从 当期应税利润（可抵扣亏损）中计算的应付（或可收回）所得税金额， 主要是按照税法的相关规定从会计利润调整到应税利润计算当期所 得税费用（或收益）。计算过程中需要考虑到不可税前抵减的所得税 费用、免税收入以及境外行在境内补税的情况；其次，递延所得税费 用（或收益）的确认和计量。由于递延所得税是所得税会计处理中的 难点问题，因而重点需要界定暂时性差异或时间性差异，准确确认递 延税资产或递延税负债。 （壹）根据国内会计准则的规定，递延税款确认过程中须考虑的几个 问题 1、资产减值损失所计提的各项准备。根据会计制度规定，如果企业 某项资产的可收回金额低于其账面价值，应当计提减值准备，计提的 减值准备计入当期损益，从当期利润总额中扣除；因以前期间据以计 提资产减值准备的各项因素发生变化而转回的减值准备，也记入当期 损益，增加当期利润总额。根据税法规定，企业所得税税前扣除允许 扣除项目原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，除国家税收规定 外，企业根据会计制度等规定提取的资产减值准备不得在企业所得税 前扣除，即未来资产实际发生损失时，可从实际发生损失当期的应纳 税所得额中扣除。因而，企业壹定时期按照会计制度计提或转回的资 产减值金额和税法认定损失时间不同而产生了壹项可抵减时间性差 异。由此而计提资产减值准备应形成壹项递延税资产，已计提资产减 值准备回拨时应确认为壹项递延税资产的转回。 随着，财政部金融企业会计制度 （2001 年版）的颁布实施，明确要求各商业银行准确计 提各项准备。依据此项规定，各家银行主要针对贷款、抵债资产、固定资产、无形资产等计 提减值准备。银行在将授信资产按照五级分类计算当年计提减值准备及回拨以前年度或当年 计提的减值准备的基础上，确认递延所得税进行处理。对固定资产计提的减值准备也形成壹 项可抵减时间性差异，但值得注意的是，计提或回拨固定资产减值准备后对以后各期折旧的 影响均应确认为递延所得税进行处理。 2、贵金属、交易性债券和衍生金融产品的估值。随着金融业务的发展，我国商业银行较多 地参和了国际金融市场上的衍生金融工具的交易， 如远期外汇买卖、金融期货、金融期权、 金融互换（包括货币互换和利率互换）、结构性存款、空头债券等。在会计处理上，按照财 政部金融企业会计制度（2001 年版）的要求，将衍生金融工具按照公允价值进行计量， 且根据公允价值的变动确认的未实现损益。对于应税利润而言不应计入此项损益，因而在当 期确认衍生金融工具的估值时则形成会计收益和应纳税所得额之间的壹项应纳税